WIS TOWAR - suplement diety; olej.

0110-KSI1-1.441.29.2021.23.ZW - WIS TOWAR - suplement diety; olej.

---

DECYZJA

Na podstawie art. 221 i art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r. poz. 622 z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową” oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 11 marca 2021 r.) od wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 19 lutego 2021 r. (doręczona 23 lutego 2021 r., nr sprawy 0111-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS) określającej dla towaru „(...)” pozycję 2106 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 5 załącznika nr 3 do ww. ustawy (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) oraz w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2026 r. sygn. akt I SA/Op 905/25 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 10 sierpnia 2026 r.),

uchyla w całości decyzję Organu pierwszej instancji i przekazuje sprawę do ponownego rozpatrzenia.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2020 r., X z siedzibą w A., zwana dalej Stroną, złożyła wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu w dniu 8 stycznia 2021 r.) w zakresie sklasyfikowania towaru według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wniosek dotyczył produktu, nazwanego przez Stronę „(...)” w postaci kapsułek, dla którego Strona wskazała klasyfikację do pozycji 2106 CN oraz stawkę podatku VAT w wysokości 5 %.

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazała między innymi, że (cyt.):

„Produkt objęty wnioskiem o WIS to wyrób spożywczy w postaci kapsułek - przeznaczony do wzmocnienia organizmu (w tym m. in. (…)).

Produkt to wyrób zgłoszony jako suplement diety w rozumieniu ustawy o bezpieczeństwie żywności i żywienia z dnia 25 sierpnia 2006 (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1252 z późn. zm .).

Produkt nie zawiera alkoholu.

Produkt oferowany jest w opakowaniach o różnej wielkości (zawierających różną liczbę kapsułek).

Produkt zawiera optymalnie skomponowane składniki: jedna kapsułka - o średniej masie brutto ok. (…) mg. zawiera:

•      substancje aktywne:

(…);

•      substancje pomocnicze:

(…)

W celu poparcia swojego stanowiska wyrażonego w piśmie przewodnim do wniosku o wydanie WIS w zakresie klasyfikacji produktu do poz. 2106 CN oraz określenia stawki podatku VAT w wysokości 5 %, Strona dołączyła m.in.:

–    skan etykiety Produktu;

–    (…);

–    (…).

W uzupełnieniu wniosku, będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 15 grudnia 2020 r. nr 0111-KDSB2-1.450.344.2020.1.MS, Strona przedstawiła skład surowcowy produktu - zgodny z załączoną kartą specyfikacji, a także przedłożyła:

–    kopię powiadomienia do Głównego Inspektoratu Sanitarnego o wprowadzeniu po raz pierwszy do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedmiotowego produktu,

–    oryginalną kartę specyfikacji produktu,

–    etykietę produktu, gdzie wskazano m.in. specyfikę działania produktu oraz wskazania do jego użycia wraz z instrukcją dotyczącą sposobu przygotowania i dawkowania produktu.

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 19 lutego 2021 r. nr 0111-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS, Organ pierwszej instancji wskazał, że towar klasyfikowany jest do pozycji 2106 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, Organ pierwszej instancji po wskazaniu przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, reguł klasyfikacji towarów w Nomenklaturze scalonej i ustalonego stanu faktycznego, stwierdził, że produkt będący przedmiotem niniejszej sprawy posiada właściwości dla towarów objętych pozycją 2106 CN. Klasyfikacja ta została przeprowadzona w oparciu o postanowienie reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS).

Wiążąca informacja stawkowa (WIS) została doręczona Stronie w dniu 23 lutego 2021 r. (potwierdzenie odbioru).

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 11 marca 2021 r.), Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o (cyt.): „uchylenie zaskarżonej Decyzji w części dotyczącej rozstrzygnięcia odnoszącego się do stawki VAT oraz wskazanie właściwej dla produktu 5% stawki VAT”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 11 marca 2021 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 19 lutego 2021 r. nr 0115-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS, określającej dla towaru: „(...)” pozycję 2106 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy, i analizie materiału dowodowego zgromadzonego
w aktach sprawy, decyzją z dnia 24 czerwca 2021 r. nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.3.ZW utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji.

Decyzja Organu odwoławczego została doręczona Stronie w dniu 28 czerwca 2021 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona, pismem z dnia 28 lipca 2021 r. wniesionym za pośrednictwem Organu (data wpływu do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - 2 sierpnia 2021 r.), złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję z 24 czerwca 2021 r. nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.3.ZW utrzymującą w mocy Wiążącą Informację Stawkową (WIS) nr 0111-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS z dnia 19 lutego 2021 r.

Wyrokiem z dnia 18 marca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2103/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2021 r. (nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.3.ZW) utrzymującą w mocy wiążącą informację stawkową (WIS) z dnia 19 lutego 2021 r. (nr 0115-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS), określającą dla towaru: „(...)” pozycję 2106 CN oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy.

Nie zgadzając się z ww. wyrokiem, Organ pismem z dnia 19 maja 2022 r., wniesionym za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, mając na względzie art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a., złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 2 czerwca 2025 r. sygn. I FSK 1201/22 oddalił skargę kasacyjną Organu. Odpis wyroku NSA w Warszawie wraz z uzasadnieniem wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 lipca 2025 r.

Postanowieniem nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.14.ZW z dnia 2 września 2025 r., w trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, Organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone 3 września 2025 r.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 11 marca 2021 r.) od wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 19 lutego 2021 r. (doręczona 23 lutego 2021 r., nr sprawy 0111-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS) określającej dla towaru „(...)” pozycję 2106 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 5 załącznika nr 3 do ww. ustawy (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) oraz w związku z prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 1201/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 lipca 2025 r.), decyzją z dnia 22 września 2025 r., znak 0110-KSI1-1.441.29.2021.16.ZW utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji.

Decyzja Organu odwoławczego została skutecznie doręczona Skarżącej 6 października 2025 r.

Na ww. decyzję wniesiono skargę, która wpłynęła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 5 listopada 2025 r.

Zaskarżonej Decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie (cyt.):

„1) przepisów prawa materialnego, tj.:

–    art. 41 ust. 2 w zw. z 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz art. 41 ust. 2a ustawy o VAT oraz poz. 5 załącznika nr 3 i poz. 16 załącznika nr 10 do ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na nieuprawnionym zawężaniu zakresu poz. 16 załącznika nr. 10 ustawy o VAT, podczas gdy pojęcie „tłuszczu złożonego z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miksu)" w pełni i całościowo charakteryzuje Produkt, bowiem:

(i)      przeważająca w gramaturze ilość olejów rybich, w tym z (…) (skład Produktu) oraz

(ii)    jego zasadnicza funkcja dla przyjmującego (wartość odżywcza pod postacią kwasów tłuszczowych pochodzących z olejów ryb, czyli de facto tłuszczów) powinny być kluczowym czynnikiem przesądzającym o klasyfikacji Produktu, w tym do uznania go zgodnie z nomenklaturą poz. 16 załącznika nr 10 do ustawy o VAT jako „miks tłuszczów zwierzęcych”, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w sprawie ww. przepisów polegające na uznaniu, że Produkt objęty zaskarżoną Wiążącą Informacją Stawkową, powinien zostać opodatkowany 8% stawką VAT, mimo że spełnia on kryteria i posiada właściwości przesądzające do opodatkowania 5% stawką VAT - w świetle poz. 16 załącznika nr 10 do ustawy o VAT;

–    art. 98 ust. 1 oraz punktu 7 preambuły Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w zw. z art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu UE w zw. z art. 41 ust. 2 w zw. z 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz art. 41 ust. 2a ustawy o VAT oraz poz. 5 załącznika nr 3 i poz. 16 załącznika nr 10 do ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwą wykładnię polegającą na pominięciu zasady neutralności podatkowej i przyjęciu wykładni, zgodnie z którą olej rybny w butelce opodatkowany byłby 5% stawką VAT (CN 15), a olej rybny w kapsułce - 8% stawką VAT (CN 2106), co prowadzi do sytuacji, że określenie stawki VAT zależałoby byłoby wyłącznie od de facto rodzaju opakowania / postaci Produktu, podczas zasada neutralności podatkowej nie dopuszcza, aby dostawy (porównywalnych) towarów były traktowane różnie pod względem podatkowym;

2) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

–    art. 153 PPSA w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 120, 121 § 1, art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy o VAT oraz w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez niezastosowanie się przez Dyrektora KIS do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w Wyroku NSA oraz w Wyroku WSA i w efekcie utrzymanie w mocy Wiążącej Informacji Stawkowej, podczas gdy Wiążąca Informacja Stawkowa oraz Decyzja pozostają sprzeczne z przedstawioną w tych wyrokach oceną prawną, bowiem:

(i)      przyjęto w nich błędne założenie, że brak klasyfikacji Produktu w dziale 15 CN / fakt zaklasyfikowania Produktu do pozycji CN 2106 - ze względu na jego szczególną formę (kapsułki) nie przesądza o braku możliwości zastosowania wobec niego stawki VAT 5%;

(ii)    zawierają wykładnię pojęcia „miks tłuszczów" nieuwzględniającą obiektywnych kryteriów językowych, technologicznych i funkcjonalnych (a nie ograniczającą się wyłącznie do realiów branży innej, aniżeli, której dotyczy niniejsza sprawa);

(iii)   pomijają, że Produkt stanowi kompozycję olejów rybich, co z kolei jednoznacznie oznacza, że odpowiada cechom „miksu tłuszczów" wskazanym w przepisach ustawy o VAT i tym samym, nie zawierają właściwego uzasadnienia, co w konsekwencji doprowadziło także do naruszenia zasady legalizmu, prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady demokratycznego państwa prawnego.

W związku z powyższymi naruszeniami prawa, Skarżąca wnosi o:

1)  uchylenie zaskarżonej Decyzji w całości oraz poprzedzającej ją Wiążącej Informacji Stawkowej na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c PPSA,

2)  orzeczenie na podstawie art. 200 PPSA zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych,

3)  rozpoznanie sprawy Skarżącej na rozprawie,

4)  poinformowanie przez skład orzekający Sądu Szefa Krajowej Administracji Skarbowej jako właściwego organu zwierzchniego, o stwierdzonych w toku rozpoznawania sprawy istotnych naruszeniach prawa polegających na naruszeniu przez Dyrektora KIS art. 153 PPSA, tj. o wydanie tzw. postanowienia sygnalizacyjnego na podstawie art. 155 § 1 PPSA.

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2026 r., sygn. akt I SA/Op 905/25 (data wpływu prawomocnego orzeczenia do Organu w dniu 10 sierpnia 2026r.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 września 2025 r. nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.16.ZW utrzymującą w mocy wiążącą informację stawkową (WIS) z dnia 19 lutego 2021 r. nr 0115-KDSB2-1.450.344.2020.2.MS, określającą dla towaru: „(...)” pozycję 2106 CN oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy.

Przedmiotem sporu pomiędzy Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej, a Stroną była prawidłowość określenia stawki podatku VAT dla towaru sklasyfikowanego do pozycji 2106 CN.

W wyroku z dnia 29 kwietnia 2026 r. sygn. akt I SA/Op 905/25, analizując ww. problematykę, Sąd zauważył (cyt.): „Przed przystąpieniem do dalszych rozważań przypomnieć także należy, że zaskarżona decyzja wydana została przez organ w wyniku ponownie prowadzonego postępowania, z uwagi na uchylenie wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 marca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2103/21. Wyrok ten stał się prawomocny wobec oddalenia skargi kasacyjnej organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2025 r. sygn. I FSK 1201/22.

W tym miejscu zasadnym staje się przypomnienie, jakie przyczyny legły u podstaw orzeczenia przez poprzednio orzekający Sąd o uchyleniu wcześniejszej decyzji organu i jakie zawarto w uzasadnieniu ww. wyroków oceny i zalecenia dla organu do uwzględnienia ich w ponownym rozpoznawaniu sprawy.

W uzasadnieniu wyroku WSA w Warszawie w pierwszej kolejności zaznaczył, że sama klasyfikacja przedmiotowego produktu do pozycji CN 2106 nie jest sporna, natomiast rozstrzygnięcia wymaga czy produkt mieści się w grupowaniu "Tłuszcze złożone z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miksy)", albowiem dla tej kategorii w ramach pozycji CN 2106 ustawodawca przewidział inną, 5% stawkę opodatkowania VAT.

Przy czym sama klasyfikacja do grupowania CN 2106 jest niewystarczająca dla określenia właściwej stawki podatku. Kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy sporny produkt objęty jest wyłączeniem, o którym mowa w zał. Nr 10 poz. 16 u.p.t.u., zaś zważywszy na skład wspomnianego produktu (olej rybny, (…)), czy jest to tłuszcz złożony z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miks).

Sąd zauważył, że organ I instancji poprzestał w zasadzie na całkowicie arbitralnym stwierdzeniu, że (...) opisany we wniosku towar klasyfikowany jest do pozycji 2106 Nomenklatury scalonej (CN) i nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w treści pozycji 5 załącznika nr 3 do ustawy (...). Natomiast w uchylonej decyzji DKIS również nie przedstawił w tym zakresie szerszej argumentacji, a dodał w zasadzie tylko tyle, że skoro w przypadku spornego produktu "(...)", bezspornie mamy do czynienia z produktem spożywczym na bazie olejów (innymi słowy składającym się m. in. z olejów), jednak zamkniętym w formie suplementu diety otoczką żelatynową, co ma wpływ na klasyfikację produktu do poz. 2106 na podobieństwo innych suplementów diety, o czym dowiódł TSLIE w swym wyroku w sprawach połączonych C-410/08, C-411/08 i C-412/08 Swiss Caps AG przeciwko Hauptzollamt Singen, to określenie stawki podatku VAT w wysokości 5 % w oparciu o pozycję 16 załącznika 10 do ustawy obarczone byłoby błędem.

Sąd zaznaczył, że wspomniany wyrok dotyczył wyłącznie klasyfikowania suplementów diety (olejów rybnych) w otoczce żelatynowej do grupowania CN 2106, przeciw czemu Spółka w ogóle nie oponuje. Strona wskazuje natomiast na skład produktu (...), który, w jej ocenie, winien skutkować zakwalifikowaniem go jako tłuszcz złożony z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miks), a tym samym jako korzystającego ze stawki VAT 5% na podstawie art. 41 ust. 2a u.p.t.u. w zw. z poz. 16 zał. Nr 10 do tej ustawy.

Sąd stwierdził, że z działu 15 Nomenklatury Scalonej wyłączono "przetwory spożywcze z produktów objętych tym działem w formie pastylek, pigułek, tabletek i kapsułek" i zakwalifikowano je do poz. 2106. Na gruncie przepisów u.p.t.u. o stawce podatku dla tej kategorii produktów będzie zatem przesądzało to, czy jest to produkt w formie pastylek, pigułek, tabletek lub kapsułek stanowiący zarazem tłuszcz złożony z produktów roślinnych lub zwierzęcych - miks (stawka 5%), czy też niestanowiący tłuszczu złożonego z produktów roślinnych lub zwierzęcych -miks (stawka 8%).

Poprzednio orzekający Sąd nie dostrzegł zatem żadnej sprzeczności, która eliminowałaby sens poz. 16 zał. Nr 10 do u.p.t.u. Umieszczenie tej pozycji w zał. Nr 10 ma niewątpliwie istotny charakter, gdyż rozstrzyga kwestię stawki właściwej dla niewymienionych w dziale 15 tłuszczów złożonych z produktów roślinnych i zwierzęcych (miks). Wszakże nie jest sporne, że przetwory spożywcze podawane w formie kapsułek żelatynowych zawierające olej z ryb nie mieszczą się w dziale 15 CN (vide wyrok TSUE w sprawach C-410-412/08), zaś mieszczą się w dziale 21 CN Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone. Powyższe przetwory nie mogą zatem korzystać ze stawki 5% na podstawie poz. 10 zał. Nr 10 do u.p.t.u., zaś ich umiejscowienie w poz. 16 zał. Nr 10 lub w poz. 5 zał. Nr 3 u.p.t.u. zależne jest czy stanowią, czy też nie stanowią produkty spożywcze - tłuszcze złożone z produktów roślinnych i zwierzęcych (miks).

W ocenie poprzednio orzekającego Sądu, ani WIS ani utrzymująca ją w mocy zaskarżona decyzja nie zawierają wyczerpującej analizy powyższego zagadnienia, ani też argumentacji, która podważałaby stanowisko skarżącej w kwestii opodatkowania spornego produktu stawką 5% na podstawie art. 41 ust. 2a u.p.t.u. w zw. z poz. 16 zał. Nr 10 do tej ustawy. Organ nie odniósł się w szczególności do składu rzeczonego towaru, ani też do funkcji, którą pełnią w nim podane przez stronę substancje pomocnicze. Orzeczenia organu są w swej warstwie argumentacyjnej oderwane od twierdzeń skarżącej. Pomijają treść właściwych pozycji załączników do u.p.t.u. w zakresie preferencji stawkowej dla tłuszczy pochodzenia roślinnego i zwierzęcego, w tym tłuszczy sklasyfikowanych w dziale 21 CN pod poz. 2106 - Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone. Organ nie wyjaśnił powodów, dla których opisany we wniosku towar nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w treści poz. 5 zał. Nr 3 do u.p.t.u. DKIS nie odnosi się do analizy składu produktu oraz jego funkcji. Argumentacja DKIS niejako z góry zakłada, że w przypadku tłuszczy pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego jedynie ich umiejscowienie w dziale 15 CN umożliwia ich objęcie stawką 5%, pomijając zupełnie treść przepisów krajowych, które również niektórym produktom z poz. CN 2106 przyznają taką właśnie preferencję podatkową.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 czerwca 2025 r. sygn. I FSK 1201/22 podzielił stanowisko Sądu I instancji, że organ tak naprawdę w swojej decyzji nie uzasadnił co rozumie poprzez miks tłuszczów w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem wniosku. W uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji przytoczony został fragment publikacji dotyczącej miksu masła i margaryny, ale nie wyjaśniono jakie przełożenie ma on na niniejszą sprawę. Organ odwołał się do zasad wykładni prawa, ale nie wskazał jednocześnie o jakie zasady wykładni chodzi i czemu prezentowane przez stronę stanowisko jest sprzeczne z tymi abstrakcyjnie przywołanymi zasadami wykładni.

NSA wskazał, że skoro co do zasady 8% podatku od towarów i usług jest dla przetworów spożywczych określonych kodem 2106, ale z wyłączeniem miksów tłuszczy i jednocześnie dla miksów tłuszczy przewidziana jest 5% tego podatku, to organ ustalając stawkę podatku od towarów i usług i mając na uwadze treść tych przepisów winien uzasadnić z jakiego powodu produkt będący przedmiotem wniosku nie może być uznany za miks tłuszczów.

NSA podniósł, że sąd I instancji słusznie zauważył, że organ niejako z góry zakłada, że w przypadku tłuszczy pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego jedynie ich umiejscowienie w dziale 15 CN umożliwia ich objęcie stawką 5%, pomijając zupełnie treść przepisów krajowych, które również niektórym produktom z pozycji CN 2106 przyznają taką właśnie preferencję podatkową.

Sąd odniósł się ponadto do regulacji art. 153 p.p.s.a w kontekście wydawanych rozstrzygnięć przez organ (cyt.): „W tym miejscu Sąd obecnie rozpoznający skargę wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Zaznaczyć należy, że pomimo użycia w powołanym przepisie określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z 15 stycznia 1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązani są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż regulacja art. 153 p.p.s.a. stanowi swoistą gwarancję przestrzegania przez organy związania orzeczeniem sądu (por. J. Tamo, Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wydanie 3, Warszawa 2008, str. 376 i nast.). W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego. Bez ścisłego stosowania powołanego przepisu trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby bowiem obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji (por. dla przykładu: wyroki NSA z 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z 1 września 2010 r„ sygn. akt I OSK 920/10, LEX 745376).

Zatem, skoro wcześniej wydany wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2103/21 nie został skutecznie podważony przez organ, wobec oddalenia skargi kasacyjnej organu wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2025 r. sygn. I FSK 1201/22, to obowiązkiem organu w ponownym rozpoznaniu sprawy jest w pełni zastosowanie się do wyrażonych w nich ocen, z uwzględnieniem wiążących zaleceń co do dalszego postępowania. Dla oceny naruszenia art. 153 p.p.s.a. nie jest zatem istotne, czy organ zgadza się z ocenami Sądu i wskazanymi w wyroku zaleceniami dla dalszego rozpoznania sprawy, ale jego obowiązkiem jest ich uwzględnienie i wykonanie.

W ocenie Sądu organ nie zastosował się w pełni do wiążącego go wyroku WSA w Warszawie, czym naruszył przepis art. 153 p.p.s.a.

W zaskarżonej obecnie decyzji organ powtórzył swojej stanowisko odnośnie klasyfikacji produktu do pozycji 2106 CN.

Jeżeli chodzi o określenie prawidłowej stawki podatku VAT dla produktu, co pozostaje istotą sporu, organ nie przeprowadził analizy tej kwestii zgodnej z wytycznymi zawartymi w ww. prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych”.

Końcowo Sąd w wydanym wyroku stwierdził (cyt.): „Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że organ, wydając ponownie zaskarżoną decyzję, nie zastosował się w sposób należyty do oceny prawnej oraz wskazań co do dalszego postępowania wynikających z prawomocnych wyroków sądów administracyjnych, czym naruszył art. 153 p.p.s.a.

Pomimo, że uprzednio orzekające sądy wyraźnie zobowiązały organ do przeprowadzenia pogłębionej i wyczerpującej analizy tego, czy sporny produkt - oferowany w postaci kapsułek w żelatynowej otoczce — może zostać uznany za tłuszcz złożony z produktów roślinnych lub zwierzęcych objęty poz. 16 załącznika nr 10 do u.p.t.u., organ ponownie poprzestał na argumentacji o charakterze ogólnym i częściowo oderwanym od okoliczności niniejszej sprawy.

W szczególności organ ponownie odwołał się do pojęcia „miksu” w kontekście produktów takich jak masło i produkty mleczarskie do smarowania, przywołując fragmenty opracowań dotyczących mieszanek masła i margaryny, jednakże nie wyjaśnił w sposób przekonywujący, jakie znaczenie argumentacja ta ma dla oceny suplementu diety zawierającego olej rybny zamknięty w kapsułce żelatynowej. Tymczasem już w uprzednich wyrokach wskazano, że samo przytoczenie przykładów dotyczących klasycznych produktów mleczarskich nie stanowi wyjaśnienia, czym organ w istocie posługuje się definiując „miks tłuszczów” ani dlaczego sporny produkt miałby zostać wyłączony z zakresu poz. 16 załącznika nr 10 do u.p.t.u.

Organ ponownie nie przeprowadził również rzetelnej analizy składu towaru oraz funkcji pełnionych przez poszczególne jego składniki, w tym substancje pomocnicze i otoczkę żelatynową, ograniczając się w istocie do stwierdzenia, że sama forma kapsułek wyłącza możliwość uznania produktu za tłuszcz złożony z produktów roślinnych lub zwierzęcych. Argumentacja ta nie została jednak poparta pogłębioną analizą normatywną ani funkcjonalną.

Nie sposób również uznać za wystarczające odwołania organu do historycznych klasyfikacji PKWiU oraz twierdzeń dotyczących celu preferencyjnej stawki VAT odnoszącego się do produktów mlecznych i polityki prorodzinnej, skoro uprzednio orzekające sądy wyraźnie wskazały, że konieczne jest dokonanie oceny konkretnego towaru objętego wnioskiem, z uwzględnieniem jego rzeczywistego składu, właściwości oraz funkcji poszczególnych składników.

W konsekwencji należy uznać, że obecnie zaskarżona decyzja w znacznej mierze powiela argumentację uprzednio zakwestionowaną przez sądy administracyjne, nie realizując w sposób rzeczywisty wiążących wskazań wynikających z prawomocnych orzeczeń.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, rozpoznając sprawę na skutek wydanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 29 kwietnia 2026 r., Sygn. akt I SA/Op 905/25, w którym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję nr 0110-KSI1-1.441.29.2021.16.ZW z dnia 22 września 2025 r., po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału, zważył co następuje:

Jak stanowi art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a)  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b)  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek:

1)  podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej;

2)  podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1, dokonującego lub zamierzającego dokonywać czynności, o których mowa w art. 42a;

3)  zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 oraz z 2025 r. poz. 620) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym;

4)  podmiotu publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 1637) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia w związku z zawieraną umową o partnerstwie publiczno-prywatnym;

5)  zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 21 października 2016 r. o umowie koncesji na roboty budowlane lub usługi (Dz. U. z 2023 r. poz. 140 oraz z 2025 r. poz. 620) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia koncesjonariusza wraz z ewentualną płatnością od zamawiającego w związku z zawieraną umową koncesji na roboty budowlane lub usługi.

Jak wynika z art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1)  towar albo usługa, albo

2)  towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 42b ust. 7 ustawy, do wniosku o wydanie WIS można dołączyć dokumenty odnoszące się do towaru albo usługi, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, atesty, instrukcje, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi wydającemu WIS dokonanie właściwej klasyfikacji towaru albo usługi.

Mając na uwadze, że zdaniem Sądu, organ nie przeprowadził rzetelnej analizy składu towaru oraz funkcji pełnionych przez poszczególne jego składniki, w tym substancje pomocnicze i otoczkę żelatynową, Organ odwoławczy podjął decyzję o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia, w celu uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego.

Zgodnie z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając WIS prowadzi zindywidualizowane postępowanie podatkowe zawężone wyłącznie do danego towaru. Każdy wniosek, celem zaklasyfikowania do właściwego działu czy pozycji CN oraz określenia właściwej stawki VAT wymaga więc odrębnego przeanalizowania, w szczególności pod kątem jego składu czy procesu produkcji, a w niektórych przypadkach przeprowadzenia badań laboratoryjnych.

Jak zaznaczono w uzasadnieniu rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa, która finalnie została uchwalona dnia 9 sierpnia 2019 r. (Dz.U. 2019 poz. 1751), wiążąca informacja stawkowa jest w zamierzeniu ustawodawcy instrumentem o walorze ochronnym. Ma ona charakter wiążący dla organów podatkowych względem podmiotu, dla którego została wydana i w odniesieniu do konkretnego towaru albo usługi, których dotyczy. „Oznacza to, że organ podatkowy nie będzie miał możliwości kwestionowania np. wysokości stawki podatkowej stosowanej przez podatnika w oparciu o uzyskaną WIS, oczywiście, w przypadku, gdy sprzedawany towar będzie odpowiadał opisowi zawartemu w WIS (cechy i właściwości towaru będą odpowiadały opisowi towaru przedstawionemu przez adresata WIS w złożonym wniosku o jej wydanie).”

Zdaniem Organu odwoławczego konieczność szczegółowego przeprowadzenie zaleconego przez sąd postępowania, wykracza poza zakres postępowania uzupełniającego i powinno zostać przeprowadzone na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

Organ odwoławczy zauważa, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C-362/07 i C-363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C-150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C-370/08, Data I/O, pkt 29).

„W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wyznaczenie granic postępowania uzupełniającego wymaga każdorazowo odniesienia się do konkretnej sytuacji. Ustalenie w powyższym zakresie musi wiązać się z oceną materiału dowodowego zebranego w I instancji i znajdującego odzwierciedlenie w aktach sprawy oraz z ustaleniem przez organ odwoławczy, jakich jeszcze czynności z zakresu postępowania dowodowego należy dokonać. Następnie konieczne jest odniesienie i porównanie dotychczas zebranego materiału dowodowego przez organ I instancji i dokonanych czynności organu odwoławczego.”

Tym samym należy uznać, że precyzyjne określenie opisu towaru, w tym jego składu, jest warunkiem koniecznym do dokonania prawidłowej klasyfikacji na gruncie Nomenklatury scalonej. Wniosek taki w pełni koresponduje z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego, unormowanymi w przepisach Ordynacji podatkowej, w szczególności z zasadą prawdy obiektywnej.

W art. 122 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraził zasadę prawdy obiektywnej. Zgodnie z tym przepisem w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Z kolei w świetle art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Art. 122 Ordynacji podatkowej jest przykładem normy-zasady, która cechuje się dużym stopniem ogólności. Jej konkretyzacja powinna mieć miejsce w ramach konkretnego stanu faktycznego. Szczegółowe wyjaśnianie tej fundamentalnej zasady postępowania podatkowego było wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Jako przykład można wskazać wyrok NSA z dnia 30 września 2020 r. (sygn. akt I FSK 1715/17), w świetle, którego „Z art. 122 o.p. wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Postępowanie podatkowe powinno doprowadzić więc do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli powinno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej.”

Cennym źródłem wiedzy jest również doktryna prawa podatkowego. Jak wskazuje Andrzej Kabat „W art. 122 została uregulowana zasada prawdy obiektywnej, uważana za naczelną zasadę postępowania administracyjnego, w tym także podatkowego. Treścią tej zasady jest obowiązek podejmowania przez organy podatkowe z urzędu wszelkich działań niezbędnych do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy oraz ustalenia na tej podstawie stanu faktycznego zgodnego ze stanem rzeczywistym i uzyskanie w ten sposób podstawy do prawidłowego zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zasadę prawdy obiektywnej realizuje szereg przepisów procesowych, a w szczególności regulacje postępowania dowodowego (rozdział 11 działu IV). (…) Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap to przeprowadzenie z urzędu tych dowodów oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę.” (w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, red. S. Babiarz, wyd. XI, opublikowano: WKP 2019).

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy należy mieć na względzie treść art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w świetle, którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy jak również należy dokonać uzasadnienia faktycznego i prawnego uwzględniając całość zebranego materiału dowodowego (art. 210 § 1 pkt.6 i § 4 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie bowiem z art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej decyzja zawiera m.in. powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne (pkt 4-6 tego przepisu). Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Stanowi zatem rozpisanie zastosowanych w podstawie prawnej decyzji przepisów prawa materialnego w kontekście ustalonego stanu faktycznego, czego efektem jest rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy nie przesądza o klasyfikacji gotowego produktu, zostanie ona ustalona przez Organ pierwszej instancji w oparciu o materiały dowodowe zebrane w trakcie postępowania tj.: wyniki badań laboratoryjnych, parametry wartości odżywczych wynikające z opakowania produktu oraz o pozostałe materiały zebrane w ramach postępowania dowodowego.

Organ odwoławczy zauważa, że Dyrektor KIS dysponuje możliwością zbadania próbek towaru, zgodnie z art. 42e ust.2 ustawy, na podstawie którego:

„1. Wnioskodawca jest obowiązany do uiszczenia opłaty z tytułu przeprowadzonych badań lub analiz, w przypadku, gdy rozpatrzenie wniosku o wydanie WIS wymaga przeprowadzenia badania lub analizy.

2. Badania lub analizy mogą być wykonywane przez laboratoria jednostek organizacyjnych Krajowej Administracji Skarbowej lub inne akredytowane laboratoria, Bibliotekę Narodową, Centrum Łukasiewicz i instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, a także instytuty naukowe Polskiej Akademii Nauk, instytuty badawcze lub międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium kraju, dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań lub analiz.

3. Opłata, o której mowa w ust. 1, pobierana za badania lub analizy wykonywane przez laboratoria jednostek organizacyjnych Krajowej Administracji Skarbowej stanowi dochód budżetu państwa i jest uiszczana na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej.

4. Na wezwanie organu wydającego WIS wnioskodawca jest obowiązany, w terminie określonym w wezwaniu, nie krótszym niż 7 dni, do uiszczenia zaliczki na pokrycie opłaty, o której mowa w ust. 1. W przypadku nieuiszczenia zaliczki w terminie określonym w wezwaniu organ wydający WIS wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie WIS bez rozpatrzenia, na które służy zażalenie. (…) ”

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Służy na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną w jednym egzemplarzu (bez odpisu) na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia, w trybie art. 52 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 oraz art. 57 § 1 ww. ustawy.

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).